Комментарий к изменениям в Налоговый Кодекс Украины (далее НКУ), которые касаются АДМИНИСТРИРОВАНИЯ НАЛОГОВ И СБОРОВ, предусмотренных Законом N 3609-VI от 07.07.2011

1. В НКУ появляется новое понятие - обобщающая письменная налоговая консультация.

Как прописано в пп. 14.1.173 НКУ, это обнародование позиции контролирующего органа, сложившейся по результатам обобщения налоговых консультаций, предоставленных налогоплательщикам. Можно сказать, что это своеобразный аналог обобщающих налоговых разъяснений, которые были им введены ранее Законом N 2181-III от 21.12.2000 г. (действовал до вступления в силу Налогового кодекса). Напомним, что затем, с 1 января 2011 г., существовали только индивидуальные налоговые консультации, которые могли использоваться исключительно налогоплательщиком, которому предоставлена такая консультация (п. 52.2 НКУ).

Теперь ГНС должна проводить периодическое обобщение налоговых консультаций, которые касаются значительного количества налогоплательщиков или значительной суммы налоговых обязательств, утверждать обобщающие налоговые консультации приказом и обнародовать их.

Это решит проблему, которая назрела в связи с тем, что ГНС все равно выдает свои рекомендации в виде писем, которые хоть и не имеют официального статуса, но фактически в некоторых случаях устанавливают новые нормы, выполнения которых требуют налоговики "на местах". Как пример - противостояние между Минюстом и ГНС по поводу легитимности памятки по заполнению налоговых накладных (письмо Минюста N 21186-10 .1 от 01.07.2011 г.).

2. Установлен четкий срок, в течение которого контролирующий орган обязан безвозмездно предоставить консультацию по вопросам практического использования отдельных норм налогового законодательства по обращению налогоплательщика - в течение 30 календарных дней, следующих за днем получения такого обращения данным контролирующим органом (п. 52.1 НКУ).

3. По выбору налогоплательщика консультация может предоставляться не только в устной или письменной, а еще и в электронной форме, но эти изменения начнут действовать только с 1 января 2012 года (п. 52.3 НКУ).

4. Не может быть привлечен к ответственности налогоплательщик, который действовал в соответствии с налоговой консультации, предоставленной ему в письменной или электронной форме, а также обобщающей налоговой консультации, в частности, на основании того, что в будущем такая налоговая консультация или обобщающая налоговая консультация была изменена или отменена (п. 53.1 НКУ).

Надо заметить, что в отличие от закона N 2181, в НКУ прямо не установлено, какая из налоговых консультаций имеет большую юридическую силу - индивидуальная или обобщающая. Поэтому при наличии двух разных точек зрения, изложенных в ответе на ваш запрос, вы можете использовать любую из них.

И еще надо иметь в виду, что в НКУ осталась прописанной возможность обжаловать в суде как правовой акт индивидуального действия налоговую консультацию контролирующего органа, изложенной в письменной или электронной форме, которая, по мнению налогоплательщика, противоречит нормам или содержанию соответствующего налога или сбора. Норма о возможности обжалования обобщающей письменной налоговой консультации в НКУ не появилась (п. 53.3 НКУ).

Налоговые декларации, уточняющие расчеты

1. Решен вопрос о невозможности использования факсимильной подписи на налоговых декларациях: "Достаточным подтверждением подлинности документа налоговой отчетности является наличие оригинала подписи уполномоченного лица на документе в бумажной форме или наличие в электронном документе электронной цифровой подписи налогоплательщика" (пп. 48.5.1 НКУ).

2. Установлено, что при представлении налоговой отчетности в электронной форме налогоплательщик обязан осуществить такое отправление на адрес соответствующего органа государственной налоговой службы не позднее окончания последнего часа дня, в котором истекает такой предельный срок (п. 49.5 НКУ).

Если читать эту норму буквально, то подать электронную отчетность можно не позднее 24:00 последнего дня, установленного для подачи такой отчетности. Но это может оказаться не таким уж очевидным для налоговиков - они могут трактовать эту норму как "не позднее окончания последнего рабочего часа". Тем более, в п. 4 раздела III Инструкции ГНА N 233 от 10.04.2008 г. установлено, что органы ГНС принимают налоговую отчетность с 9:00 до 18:00 ежедневно, кроме выходных, праздничных и нерабочих дней.

Поэтому в официальных разъяснений по этому вопросу советуем все же подавать электронную отчетность не позднее 18:00 последнего дня.

3. Как известно, налоговая отчетность, составленная с нарушением норм относительно ее формы, обязательных реквизитов, подписей, не считается налоговой декларацией (п. 48.7 НКУ). Теперь исключением из этого правила будет отчетность, поданная налогоплательщиком, который считает, что форма налоговой декларации, определенная центральным контролирующим органом, увеличивает или уменьшает его налоговые обязательства.

Он имеет право отметить этот факт в специально отведенном месте в налоговой декларации, а в случае необходимости - подать вместе с такой налоговой декларацией дополнения к ней, составленные в произвольной форме, что будет считаться неотъемлемой частью налоговой декларации. Такое дополнение подается с объяснением мотивов его представления (п. 46.4 НКУ).

4. Теперь для того, чтобы налоговая декларация, присланная по почте или средствами электронной связи, считалась неподанной, кроме отсутствия в ней обязательных реквизитов должно быть выполнено еще одно условие: налоговый орган должен направить налогоплательщику письменный отказе в принятии его налоговой декларации (п. 49.15 НКУ).

5. Изменены правила относительно представления уточняющих расчетов.

Сравните сами: раньше налогоплательщик не имел права подавать уточняющий расчет к налоговой декларации, поданной за тот период, который на дату представления уточняющего расчета проверяется соответствующим контролирующим органом.

Теперь налогоплательщик во время проведения документальных плановых и внеплановых выездных проверок не имеет права подавать уточненные расчеты к поданных им ранее налоговым декларациям за любой отчетный (налоговый) период соответствующего налога и сбора, который проверяется контролирующим органом (то есть, если проверяются обязательства по налогу на прибыль, то подавать уточнения по НДС можно). К тому же, это правило не распространяется на случаи, установленные ст. 177 НКУ (на самом деле, в этой статье нет перечня случаев, но учитывая, что ст. 177 касается налогообложения доходов, полученных физическим лицом-предпринимателем от осуществления хозяйственной деятельности (кроме лиц, которые избрали упрощенную систему налогообложения), можно сделать вывод, что исключением является исправление такими лицами деклараций по НДФЛ).

Переписка с органами ГНС

1. Новость для налогоплательщиков, которые подают отчетность в электронной форме: переписка с органами ГНС может осуществляться средствами электронной связи в электронной форме с соблюдением требований закона относительно электронного документооборота и электронной цифровой подписи.

То есть теперь таким плательщикам надо внимательнее пересматривать свою электронную почту, чтобы не пропустить и не потерять налоговое уведомление или еще какое-нибудь важное письмо. По требованию налогоплательщика, который получил документ в электронной форме, орган ГНС предоставляет такому налогоплательщику соответствующий документ в бумажной форме в течение 3 рабочих дней со дня поступления соответствующего требования (в письменной или электронной форме) налогоплательщика (п. 42.4 НКУ).

2. Установлено, что налоговые уведомления - решения, налоговые требования или другие документы, адресованные контролирующим органом налогоплательщику, должны быть составлены в письменной форме, соответствующим образом подписанные и в случаях, предусмотренных законодательством, заверенные печатью такого контролирующего органа (ранее предполагалось, что все документы контролирующего органа, адресованные налогоплательщику, должны быть заверены печатью).

Таким образом, если законодательством не будет устанавливаться требование относительно необходимости скрепления печатью органа ГНС каждого отдельного документа, то такие документы будут действительными и без печати.

При этом, интересным является то, что нормами НКУ предусмотрена обязательное наличие печати органа государственной налоговой службы только на направлении на проведение выездной документальной проверки, фактической проверки (п. 81.1. НКУ) и на решении о погашении всей суммы налогового долга, которое принимается на основании решения суда о взыскании денежных средств со счетов налогоплательщика в банках (п. 95.3. НКУ), а в Законе Украины "О государственной налоговой службе" таких случаев вообще не предусмотрено.

3. Если налогоплательщик в порядке и в сроки, определенные ст. 66 НКУ (то есть в течение 10 календарных дней со дня внесения изменений в документы, которые подаются для взятия на учет), сообщил в контролирующий орган об изменении налоговой адреса, он на период со дня государственной регистрации изменения налоговой адреса до дня внесения изменений в учетные данные такого плательщика налогов освобождается от выполнения требований документов, присланных ему контролирующим органом по предварительному налоговому адресу и в дальнейшем возвращенных как такие, что не нашли адресата.

Ранее эта норма выглядела иначе: если налогоплательщик в течение 4 дней со дня направления ему контролирующим органом соответствующего документа не сообщил в такой контролирующий орган об изменении налоговой адреса, возврат документов, как таких, что не нашли адресата, не освобождает налогоплательщика от их исполнения (п. 42.3 НКУ).

Обжалование решений контролирующих органов

1. Наконец есть четкая норма относительно сроков давности, которые применяются для обжалования в суде налогового уведомления-решения или иного решения контролирующего органа о начислении денежного обязательства. Как и доказывал ВАСУ в своих письмах (N 203/11/13-11 от 10.02.2011 г., N 945/11/13-11 от 05.07.2011 г.), сроки, которые установлены в ст. 102 НКУ, то есть 1095 дней (п. 56.18 НКУ).

В то же время следует напомнить, что при обжаловании других актов контролирующих органов (не касающиеся начисления денежных обязательств) будут учитываться сроки, установленные ст. 99 КАССУ (6 месяцев).

2. Перед обращением в суд можно обжаловать решение контроллеров в высшем за уровнем органе - это процедура административного обжалования, что есть досудебным порядком разрешения спора.

При этом п. 56.19 НКУ предоставляет возможность обратиться в суд только в течение месяца, следующего за днем окончания процедуры досудебного административного обжалования.

Таким образом, два указанных предписания НКУ (п. 56.18 и 56.19) устанавливают различные сроки для обжалования, то есть противоречат друг другу, а это уже чистой воды "конфликт интересов", что дает право налогоплательщику использовать более приемлемую для него норму (п. 56.21 НКУ). Тем более, что теперь в этот пункт дописано, что "конфликтом интересов" есть противоречия норм не только различных нормативно-правовых актов, а одного и того же документа.

Для большей уверенности в том, что это правило действует, можете ознакомиться с письмом ВАСУ N 203/11/13-11 от 10.02.2011 г. и письмом ГНАУ N 6082/5/10-1016 от 20.05.2011 г.

3. Теперь в п. 56.18 НКУ нет нормы, что срок давности (то есть 1095 дней) продлевается на время административного обжалования (от дня подачи жалобы до момента получения решения контролирующего органа по результатам ее рассмотрения).

4. Если налогоплательщик обжалует решение налогового органа в административном порядке в контролирующих органах и/или в суде (ранее - только в суд), обвинение лица в уклонении от уплаты налогов не может основываться на таком решении контролирующего органа до окончания процедуры административного обжалования или до окончательного разрешения дела судом. Это правило не распространяется на случаи, когда такое обвинение базируется не только на решении контролирующего органа, а и доказано на основании дополнительно собранных доказательств в соответствии с требованиями уголовно-процессуального законодательства Украины (п. 56.22 НКУ).

Еще немного про штрафы

1. Некоторые штрафные санкции отменены:

1) штраф в размере 1700 грн. за нарушение налогоплательщиком, который производит спирт этиловый (коньячный, плодовый), алкогольные напитки и табачные изделия, требований по обязательной регистрации в качестве плательщика акцизного налога органами ГНС по месту государственной регистрации таких субъектов в пятидневный срок со дня получения лицензии на производство (п.117.2 НКУ). Отныне такие налогоплательщики будут штрафоваться по общим правилам, установленным в п. 117.1. НКУ;

2) штраф в размере 25% от разницы между заниженной суммой налогового обязательства и суммой, определенной налоговым органом за непредставление налогоплательщиком - физическим лицом декларации или включения в нее искаженных (недостоверных) данных о суммах полученных доходов и понесенных расходов, и если такие действия плательщика привели к занижению суммы налогооблагаемого дохода (пп. 120.1.1 НКУ). Таким образом, за непредставление или несвоевременное представление декларации такие лица будут нести ответственность в соответствии с п. 120.1. НКУ, а за включение в такую декларацию недостоверных данных, приведшие к занижению суммы налогооблагаемого дохода - в соответствии со ст. 123 и ст. 127 НКУ.

2. Внесены изменения в порядок наложения штрафов по п. 123.1 НКУ.

Теперь этот пункт касается случаев, когда контролирующий орган самостоятельно определяет сумму налогового обязательства, уменьшение суммы бюджетного возмещения и/или отрицательного значения суммы НДС (ранее - еще и уменьшения отрицательного значения объекта обложения налогом на прибыль).

За первое такое нарушение будет налагаться штраф в размере 25% суммы определенного налогового обязательства, завышенной суммы бюджетного возмещения (ранее - еще и неправомерно заявленной суммы отрицательного значения объекта обложения налогом на прибыль или отрицательного значения суммы НДС). То есть теперь не будут штрафовать за неправомерные убытки.

При повторном в течение 1095 дней определении контролирующим органом суммы налогового обязательства по этому налогу, уменьшение суммы бюджетного возмещения будет налагаться штраф в размере 50% тех же сумм.

А вот штраф в размере 75% от указанных сумм в случае совершения таких действий в течение 1095 дней в третий раз и больше отменено.

3. В случае если налогоплательщик не платит согласованную сумму (ранее - суммы самостоятельно) определенного денежного обязательства в течение сроков, определенных НКУ, такой налогоплательщик привлекается к ответственности в виде штрафа в следующих размерах:

- при задержке до 30 календарных дней включительно, следующих за последним днем срока уплаты суммы денежного обязательства, - в размере 10% погашенной суммы налогового долга;

- при задержке более 30 календарных дней, следующих за последним днем срока уплаты суммы денежного обязательства, - в размере 20% погашенной суммы налогового долга (п. 126.1 НКУ).

Другие изменения в администрировании

1. НКУ полностью исключаются любые упоминания о налоговом поручительстве.

Напомним, что это выданная банком гарантия погашения налогового долга налогоплательщика.

2. Появляется новый вид налогового периода - календарное полугодие (пп.. 34.1.2 НКУ).

3. Теперь одним из оснований для ареста имущества может стать отсутствие документов, подтверждающих государственную регистрацию юридических лиц и физлиц-предпринимателей (пп. 94.2.4 НКУ).А предъявления таких документов должно прекратить арест имущества (пп. 94.19.8 НКУ).

Кроме того, установлено, что решение об освобождении из под ареста имущества принимается органом ГНС в течение 2 рабочих дней, следующих за днем, когда органу ГНС стало известно о возникновении оснований прекращения административного ареста (п. 94.20 НКУ).

Информация предоставлена компанией «Динай»